房地产业营改增税收指引

    《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号,以下简称“36 号文件”）文件中关于“房地产开发企业销售自行开发的房地产项目”，增值税政策的要点是：

一、房地产开发企业中的一般纳税人自行开发的房地产项目，不执行“纳税人自建不动产”进项税额分期抵扣政策，其进项税额可一次性抵扣。

二、房地产开发企业中的一般纳税人销售试点前开工的老项目，可选择简易计税，征收率为5%；销售试点后开工的新项目，或者销售未选择简易计税的老项目，适用一般计税方法，税率为11%，但可从销售额中扣除上缴政府的土地价款。

三、房地产开发企业中的小规模纳税人销售自行开发的房地产项目（无论新项目还是老项目），都按照5%的征收率计算应纳税额。

四、房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税，待产权发生转移时，再清算应纳税款，并扣除已预缴的增值税款。

在 36 号文件中关于这部分内容，表述是比较简单的。但在税收征管实践中，可能出现的情况就比较复杂了，税企双方在面对某种情形时，如何把握政策尺度，较好体现政策设计的初衷，很有必要出台配套管理办法，对政策条款进一步细化。因此，总局在36号文件基础上，又发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告 2016 年第 18 号，以下简称“《办法》”），进一步明确了房地产开发企业销售自行开发的房地产增值税政策的适用范围、计税方法的运用、扣除土地价款的时机、预缴税款的计算，以及纳税申报、发票开具等方面的问题。

（一）纳税人

1、在中华人民共和国境内销售自己开发的房地产项目的企业，为增值税纳税人。（自行开发，是指在依法取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设。房地产开发企业以接盘等形式购入未完工的房地产项目继续开发后，以自己的名义立项销售的，也属于本办法规定的销售自行开发的房地产项目。）

    “以自己的名义立项销售”。在房价下行的时候，经常会出现开发商资金断裂急需套现的情况，也就是我们俗称的“烂尾楼”，“烂尾楼”再销售后，接盘的房地产企业一般会重新办理立项手续，继续投入资金，建成后以自己的名义对外销售。《办法》规定，这种情况也可视为“自行开发”，同样适用本《办法》。

2、增值税纳税人分为一般纳税人与小规模纳税人两大类。纳税人年应征增值税销售额超过500万元(含本数)的为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

（二）征税范围

1、根据《销售服务、无形资产或者不动产注释》规定，房地产业主要涉及以下税目

（1）房地产企业销售自己开发的房地产项目适用销售不动产税目；俗称一手房，区别于销售有权属登记的不动产。

（2）房地产企业出租自己开发的房地产项目(包括如商铺、写字楼、公寓等)，适用租赁服务税目中的不动产经营租赁服务税目和不动产融资租赁服务税目(不含不动产售后回租融资租赁----该项目归入金融服务)。

2、不征收增值税的项目

下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：

（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。

（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。

（3）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

3、税率和征收率

（1）房地产企业销售、出租不动产适用的税率均为11%

（2）小规模纳税人销售、出租不动产，以及一般纳税人提供的可选择简易计税方法的销售、出租不动产业务，征收率为5%。

（3）境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。

从税制适用而言，一般纳税人适用增值税税率，其进项税额可以抵扣，而小规模纳税人适用增值税征收率，其进项税额不可以抵扣。

 

纳税人资格类型	预售房产类型		预缴	申报	发票开具
			《增值税预缴税款表》		普通发票	专用发票
一般纳税人	自行开发老项目	简易计税	全额3%预缴，含税价÷（1＋5%）	全额申报，5%征收率，扣减预缴	自开	自开
		一般计税	全额3%预缴，含税价÷（1＋11%）	按面积配比扣土地价款差额申报，11%税率，扣减预缴
	自行开发新项目		全额3%预缴，含税价÷（1＋11%）	扣土地价款差额申报，11%税率，扣减预缴
小规模纳税人	自行开发老项目		全额3%预缴，含税价÷（1＋5%）	税全额申报，5%征收率，扣减预缴	自开或	代开
	自行开发新项目				国税代开

 

4、计税方法

（1）基本规定。增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。

一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。

（2）一般计税方法的应纳税额

一般计税方法的应纳税额按以下公式计算：

应纳税额=当期销项税额（销售额×税率）-当期进项税额（取得的抵扣凭证上可以抵扣的税额）

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

（3）简易计税方法的应纳税额

①简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：

应纳税额=销售额×征收率

②简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额=含税销售额÷(1+征收率)

5、销售额的确定

（1）基本规定：纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用。财政部和国家税务总局另有规定的除外。

价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

①代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费;

②以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

（2）具体方法

①房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，适用一般计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。

纳税人按照上述规定从全部价款和价外费用中扣除的向政府支付的土地价款，以省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据为合法有效凭证。

销售额的计算公式如下：

销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）

本条要注意的关键词是“对应”，隐含了两层意思：一是土地价款并非一次性从销售额中全扣，而是要随着销售额的确认，逐步扣除。简单的说就是，要把土地价款按照销售进度，在不同的纳税期分期扣除，就是“卖一套房，扣一笔与之相应的土地出让金”。二是允许扣除的土地价款包括新项目和选择一般计税方法的老项目。对于房地产老项目，如果选择适用一般计税方法，其 5 月 1 日后确认的增值税销售额，也可以扣除对应的土地出让价款。

    当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：

当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款

当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。

房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。

支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。

【政策解读】：本条规定想要解决的问题是，房地产企业在开发房产项目时，还会在小区配套建设道路、花园、绿地、雕塑，或者物业用房、幼儿园、诊所等。这些项目不单独作价出售给业主，但也都包含在了业主所支付的房款之中。对这些建筑物、构筑物的面积，本条规定并未将其包含在“可供出售的建筑面积”中，也就是在计算“当期允许扣除的土地价款”时，并未将这部分面积包含在分母当中（分母变小了，等于扣除变多了）。这样可以使开发商将所有“可供”销售的面积卖完后，土地出让金全部扣除完，实际上是有利于房地产开发企业的。

    办法规定：一般纳税人应建立台账登记土地价款的扣除情况，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。

【政策解读】：本条主要是明确了房地产开发企业扣除土地价款时的台账管理要求。

台账原本是指摆放在台上供人翻阅的账簿，故名台账，后来，经过不断地演化，现代企业管理中又把一些资料也称之为台账，如固定资产管理台账、企业安全生产台账、人事管理台账、商品购销台账等，这些台账不单是一些统计数字，还包括一些文件、工作计划、工作汇报、工作总结以及有关资料，分门别类，整理成册成本，便于平时日常查阅及上级检查。对企业来说，比较重要的台账有：财务管理台账、客户管理台账、生产管理台账、人事管理台账、行政管理台账等。

台账在企业管理过程中可发挥重要作用：第一，台账是企业规范管理的重要工具；第二，台账是企业管理的得力助手；第三，台账是企业创新的有效依据；第四，台账是提高企业工作执行力的实用工具；第五，台账是制度的积累，是规范的源头。一套台账管理系统，可以帮助企业及员工提高工作效率、理清事务头绪、及时查出问题、掌握工作大局，可以说，台账是一套全员增效的系统工具。

《办法》中规定，房地产开发企业中的一般纳税人应建立台账，登记土地价款的扣除情况，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。由于现行政策规定，土地价款并非一次性从销售额中全扣，而是要随着销售额的确认，逐步扣除。因此通过台帐对各期土地价款扣除的具体情况进行记载，是非常必要的。

②房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法以取得的全部价款和价外费用为销售额按照5%的征收率计税。

销售额的计算公式如下：

销售额=全部价款和价外费用÷（1+5%）

本条规定的意思是，如果房地产开发企业中的一般纳税人销售老项目选择了简易计税方法，就不能扣除对应的土地价款了。而且一旦选择了简易计税方法，36个月内不能变更为一般计税方法。

房地产老项目，有两个判断标准：一是《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016 年 4 月 30 日前的房地产项目；二是《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》，但建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目。

特例：《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期，只注明工期XXX天，按施工合同注明的开工日期进行判断。

【政策解读】：为加强对建筑活动的监督管理，维护建筑市场秩序，保证建筑工程的质量和安全，根据《中华人民共和国建筑法》，在中华人民共和国境内从事各类房屋建筑及其附属设施的建造、装修装饰和与其配套的线路、管道、设备的安装，以及城镇市政基础设施工程的施工，建设单位在开工前应当按规定，向工程所在地的县级以上人民政府建设行政主管部门申请领取施工许可证。工程投资额在 30 万元以下或者建筑面积在 300 平方米以下的建筑工程，可以不申请办理施工许可证。省、自治区、直辖市人民政府建设行政主管部门可以根据当地的实际情况，对限额进行调整，并报国务院建设行政主管部门备案。按照国务院规定的权限和程序批准开工报告的建筑工程，不再领取施工许可证。

③房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目，按照5%的征收率计税。

销售额的计算公式如下：

销售额=全部价款和价外费用÷（1+5%）

（3）试点前发生的业务

①试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

②试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。

③试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。

（4）销售使用过的固定资产

一般纳税人销售自己使用过的、纳入营改增试点之日前取得的固定资产，按照现行旧货相关增值税政策执行。

使用过的固定资产，是指纳税人符合《试点实施办法》第二十八条规定并根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

   （5）视同销售的处理

   下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

①单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

②单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

③财政部和国家税务总局规定的其他情形。

纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿转让不动产而无销售额的(用于公益事业或者以社会公众为对象的除外)，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

一、按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

二、按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

三、按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×(1+成本利润率)

纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额;未分别核算的，不得免税、减税。

视同销售的规定的目的在于增值税链条的延续，也符合增值税由最终的消费者来承担的特性。原增值税就有此规定，比如：赠送、投资、集体福利等非应税项目。否则进项相应的进项不能抵扣。比如个人购买手机，含税，个人卖旧手机不含税。

（6）增值税进项税额抵扣

①增值税抵扣凭证

纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

②准予从销项税额中抵扣的进项税额

一、从销售方取得的增值税专用发票(含税控机动车销售统一发票，下同)上注明的增值税额。

二、从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

三、购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：

进项税额=买价×扣除率

买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

四、从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

③不得从销项税额中抵扣的进项税额

一、用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

二、非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

三、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

四、非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

五、非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

六、购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

七、财政部和国家税务总局规定的其他情形。

本条第四项、第五项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

只有登记为增值税一般纳税人的房地产企业才涉及增值税进项税额抵扣。

注意：一般纳税人销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模）

    【政策解读】：本条的主要意图是，明确应以“建设规模”这个指标作为计算不得抵扣进项税额的依据。建设规模即项目建设的面积。这一条说明，在计算简易计税方法和免税房地产项目对应的“不得抵扣的进项税额”时，应以面积为计算单位，而不能以套、层、单元、栋等作为计算依据。

7、纳税地点

基本规定：属于固定业户的纳税人销售租赁不动产应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税;经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

属于固定业户的试点纳税人，总分支机构不在同一县(市)，但在同一省(自治区、直辖市、计划单列市)范围内的，经省(自治区、直辖市、计划单列市)财政厅(局)和国家税务局批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报缴纳增值税。

扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。

8、纳税义务发生时间

①纳税人销售、出租不动产，为发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人销售、出租不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为不动产权属变更的当天。

②纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

③纳税人发生视同销售情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

    ④增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生时间。

9、纳税申报（主要就是房地产预收款预缴的规定）

（1）房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。区分一般纳税人按一般计税方法、简易计税方法和小规模纳税人三种预缴方式。

    ①一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照 3%的预征率预缴增值税。

【政策解读】：预收款是指房地产企业实际取得的售房款。包括：一、分期取得的预收款（首付+按揭+尾款）；二、全款取得的预收款（因为全款取得也要事后开票，确认应税收入，因此也可以叫做预收款）。

应预缴税款按照以下公式计算：

应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%

②适用一般计税方法计税的，按照 11%的适用税率计算；

③适用简易计税方法计税的（销售房地产老项目），按照 5%的征收率计算。

【政策解读】：房地产开发企业收到这类预售款以后，应区分项目的具体情况，是老项目还是新项目，确定适用的计税方法，计算当期应预缴的税款。

（2）房地产开发企业中的小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照 3%的预征率预缴增值税。

应预缴税款按照以下公式计算：

应预缴税款=预收款÷（1+5%）×3%

【政策解读】：和一般纳税人一样，预征率都是3%，但需换算为不含税销售额。

（3）纳税人应在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。

（4）纳税人销售自行开发的房地产项目应按照规定的纳税义务发生时间，以当期销售额和适用税率或征收率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。

10、发票开具规定及实例

    （1）一般纳税人

①一般纳税人销售自行开发的房地产项目，自行开具增值税发票。

②一般纳税人销售自行开发的房地产项目，其2016 年 4 月 30 日前收取并已向主管地税机关申报缴纳营业税的预收款，未开具营业税发票的，可以开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

【政策解读】：为了解决税制转换后，房地产企业由于营业税发票被地税机关收缴，在试点后无法就试点前收取的预收款开具营业税发票的问题。尽管 4 月 30 日前的预收款，缴纳的是营业税，但允许房地产企业在试点后，对这部分未开票预收款，开具增值税普通发票。因为缴纳的是营业税，没办法形成增值税的抵扣链条，因此不能开具增值税专用发票给下游抵扣。

③一般纳税人向其他个人销售自行开发的房地产项目，不得开具增值税专用发票。

【政策解读】：根据《试点实施办法》第五十三条规定：纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。

属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：（一）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产；（二）使用免税增值税规定的应税行为。

因此本条规定，一般纳税人向其他个人（即消费者个人）销售自行开发的房地产项目，不得开具增值税专用发票。

【案例一】A 房地产企业（一般纳税人）自行开发了 B 房地产项目，施工许可证注明的开工日期是 2015 年 3 月 15 日，2016 年 1 月 15 日开始预售房地产，至 2016 年 4 月 30 日共取得预收款 5250 万元，已按照营业税规定申报缴纳营业税。A 房地产企业对上述预收款开具收据，未开具营业税发票。该企业 2016 年 5 月又收到预收款 5250 万元。2016 年 6 月共开具了增值税普通发票 10500 万元（含 2016 年 4 月 30 日前取得的未开票预收款 5250 万元，和 2016年5月收到的 5250万元），同时办理房产产权转移手续。

问：纳税人在 7 月申报期应申报多少增值税税款

（一）由于 A 房地产企业销售了自行开发的房地产老项目，纳税人按照《办法》第八条规定，可选择适用简易计税方法按照 5%的征收率计税。

（二）纳税人 6 月开具增值税普通发票 10500 万元，其中包括 5250 万元属于《办法》第十七条规定的可以开具增值税普通发票的情形。

（三）纳税人按照《办法》第十一条、十二条规定，应在 6 月申报期就取得的预收款 5250 万元预缴税款 150 万元。

应预缴税款=5250÷（1+5%）×3%=150 万元

（四）纳税人应按照《办法》第十五条规定，在 7 月申报期应申报的增值税税款为5250÷（1+5%）×5%-150=250-150=100 万元

【案例二】：A 房地产企业销售自行开发的房地产项目有关情况同上例。2016 年 6 月还取得了建筑服务增值税专用发票价税合计 1110 万元（其中：注明的增值税税额为 110 万元），纳税人选择放弃选择简易计税方法，按照适用税率计算缴纳增值税。

问：纳税人在 7 月申报期应申报多少增值税税款

（一）纳税人按照《办法》第十一条、第十二条规定，应在 6 月申报期就取得的预收款计算应预缴税款。

应预缴税款=5250÷（1+11%）×3%=141.9 万元

（二）纳税人 6 月开具增值税普通发票 10500 万元，其中包括 5250 万元属于《办法》第十七条规定的可以开具增值税普通发票的情形。

（三）纳税人应在 7 月申报期按照《办法》第十四条规定确定应纳税额

销项税额=5250÷（1+11%）×11%=520.3 万元，进项税额=110 万元，应纳税额=520.3-110-141.9=268.4 万元。

纳税人应在 7 月申报期申报增值税 268.4 万元。

（2）小规模纳税人

   ①小规模纳税人销售自行开发的房地产项目，自行开具增值税普通发票。购买方需要增值税专用发票的，小规模纳税人向主管国税机关申请代开。

    【政策解读】：增值税专用发票一般只能由增值税一般纳税人领购使用，小规模纳税人需要使用的，只能在缴纳税款后向当地主管税务机关申请代开。增值税专用发票不仅是购销双方收付款的凭证，而且可以用作购买方抵扣增值税的凭证；而增值税普通发票不具有进项抵扣功能。

    ②小规模纳税人销售自行开发的房地产项目，其 2016 年 4 月 30 日前收取并已向主管地税机关申报缴纳营业税的预收款，未开具营业税发票的，可以开具增值税普通发票，不得申请代开增值税专用发票。

    【政策解读】：为了解决税制转换后，房地产企业由于营业税发票被地税机关收缴，在试点后无法就试点前收取的预收款开具营业税发票的问题。尽管 4 月 30 日前的预收款，缴纳的是营业税，但允许房地产企业在试点后，对这部分未开票预收款，开具增值税普通发票。因为缴纳的是营业税，没办法形成增值税的抵扣链条，因此不能开具增值税专用发票给下游抵扣。

   ③小规模纳税人向其他个人销售自行开发的房地产项目，不得申请代开增值税专用发票。

    【政策解读】：代开增值税专用发票，是指主管税务机关为所辖范围内的纳税人代开增值税专用发票。上述纳税人是指已办理税务登记的小规模纳税人（包括个体经营者），以及国家税务总局确定的其他可予代开增值税专用发票的纳税人。代开专用发票统一使用增值税防伪税控代开票系统开具。纳税人申请代开专用发票时，应填写《代开增值税专用发票缴纳税款申报单》，连同税务登记证副本，到主管税务机关税款征收岗位按专用发票上注明的税额全额申报缴纳税款，然后凭《申报单》和税收完税凭证及税务登记证副本，申请代开专用发票。

    【案例三】：C 房地产企业（小规模纳税人）自行开发了 D房地产项目，施工许可证注明的开工日期是 2015 年 3 月 15日，2016 年 1 月 15 日开始预售房地产，至 2016 年 4 月 30日共取得预收款 200 万元，已按照营业税规定申报缴纳营业税。C 房地产企业对上述预收款开具收据，未开具营业税发票。该企业 2016 年 5 月又收到预收款 200 万元。2016 年 6月共开具了增值税普通发票 400 万元（含 2016 年 4 月 30 日取得的未开票预收款 200 万元，和 2016 年 5 月收到的预收款 200 万元）。

    问：纳税人在 7 月征期申报时，如何纳税

    （一）纳税人 6 月开具增值税普通发票 400 万元，其中包括 200 万元属于《办法》第二十四条规定的可以开具增值税普通发票的情形。

    （二）纳税人按照《办法》第十九条、第二十条规定，应于 6 月申报期就取得的预收款计算应预缴税款。应预缴税款=200÷（1+5%）×3%=5.7 万元

    （三）C 房地产企业应按照《办法》第二十二条规定，以当期销售额和 5%的征收率计税在 7 月申报期向主管税务机关申报税款 3.8 万元。

200÷（1+5%）×5%-5.7=9.5-5.7=3.8 万元

11、其他事项

    （1）房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，按照本办法规定预缴税款时，应填报《增值税预缴税款表》。

    （2）房地产开发企业以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

    【政策解读】：完税凭证是税务机关征收税款时依照税法规定给纳税人开具的专用凭证。完税凭证是全面反映税收征纳情况的书面文件，既是纳税单位和个人履行纳税义务的合法凭证，又是税务机关进行税收会计和统计核算、监督的原始凭证，同时也是国库收纳国家预算收入的凭证。税务机关在征收税款的过程中向纳税人依法开具完税凭证，对于正确贯彻执行国家的税收政策，保证国家财政收入及时足额入库，维护纳税人的合法权益，都有重要意义。

    在《税收征收管理法》中，对于完税凭证的开具、保存等有着明确的规定：第24 条　从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料。

账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。

第34 条　税务机关征收税款时，必须给纳税人开具完税凭证。扣缴义务人代扣、代收税款时，纳税人要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证的，扣缴义务人应当开具。

    （3）房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，未按本办法规定预缴或缴纳税款的，由主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

【政策解读】：本条规定为罚则。规定纳税人如果未按照本《办法》的有关规定预缴或缴纳税款的，主管税务机关应按照《中华人民共和国税收征收管理法》及有关规定进行处理。